Trasferirsi in Italia con il regime dei neo-residenti (art. 24-bis TUIR)

Flat tax per i neo-residenti: l'importo dell'imposta sostitutiva oggi

L'imposta sostitutiva è stata introdotta dalla Legge di bilancio 2017 (L. 232/2016) ed è stata aumentata due volte. L'importo dipende dalla data del trasferimento:

• fino al 10 agosto 2024: 100.000 euro per il contribuente principale e 25.000 euro per ciascun familiare;
• trasferimenti successivi al 10 agosto 2024 (D.L. 113/2024): 200.000 euro per il principale, mentre per i familiari l'importo è rimasto di 25.000 euro;
• trasferimenti dal 1° gennaio 2026 (L. 199/2025, Legge di bilancio 2026): 300.000 euro per il principale e 50.000 euro per ciascun familiare.

Per i familiari conta, secondo la lettura testuale della norma, la data del loro trasferimento: chi si trasferisce dal 1° gennaio 2026 versa 50.000 euro anche se il contribuente principale si è trasferito prima. Sul punto mancano chiarimenti dell'Agenzia; la dottrina specializzata è dello stesso avviso.

Le norme di decorrenza fanno riferimento al trasferimento della residenza ai sensi dell'art. 43 del codice civile, cioè della dimora abituale, e non all'iscrizione anagrafica né alla residenza fiscale, che si determina per l'intero periodo d'imposta. La scheda dell'Agenzia parla invece di residenza fiscale: per chi stabilisce la dimora in Italia a ridosso delle due date conviene verificare con attenzione quale importo si applica. L'imposta è versata in un'unica soluzione entro il termine del saldo delle imposte sui redditi, con modello F24 ELIDE e codice tributo NRPP; non è deducibile da altre imposte.

Requisiti del regime dei neo-residenti: nove anni su dieci all'estero

Possono optare le persone fisiche che:

• diventano fiscalmente residenti in Italia ai sensi dell'art. 2, comma 2, TUIR;
• non sono state residenti in Italia per almeno nove dei dieci periodi d'imposta che precedono il primo anno di validità dell'opzione.

Il regime è aperto a stranieri e italiani. Secondo la Circolare 17/E del 23 maggio 2017, chi proviene da uno Stato della lista del D.M. 4 maggio 1999, se cittadino italiano, deve superare anche la presunzione di residenza dell'art. 2, comma 2-bis, TUIR. Dal periodo d'imposta 2024 la residenza si valuta con i criteri riformati dal D.Lgs. 209/2023, descritti nella guida sulla relocation fiscale; per gli anni fino al 2023 valgono le regole allora in vigore, compresa, secondo l'Agenzia, la presunzione assoluta legata all'iscrizione anagrafica (Circolare 20/E del 4 novembre 2024).

Interpello e opzione in dichiarazione: come si accede

L'opzione si esercita nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno del trasferimento o in quella dell'anno successivo (Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate dell'8 marzo 2017, prot. 47060), indicando l'ultima giurisdizione di residenza fiscale, alle cui autorità l'Agenzia trasmette l'informazione, e gli eventuali Stati esclusi.

Il testo dell'art. 24-bis (art. 11, comma 1, lettera f, dello Statuto del contribuente) prevede che l'opzione sia esercitata dopo una risposta favorevole a un interpello. Il Provvedimento, la Circolare 17/E e le pagine aggiornate dell'Agenzia, anche dopo la riforma degli interpelli del D.Lgs. 219/2023, lo considerano invece facoltativo: l'opzione può essere esercitata anche senza interpello o prima della risposta, indicando i requisiti nella dichiarazione. La stessa formula è ripresa dal nuovo testo unico dal 2027: in molti casi presentare l'istanza resta la scelta prudente.

L'istanza va presentata con l'apposita check list e la documentazione di supporto, anche prima di stabilire la residenza in Italia, e non è più ammessa dopo l'esercizio dell'opzione. L'opzione si rinnova tacitamente ogni anno. Se l'imposta è stata versata nei termini ma l'opzione non è stata indicata nella dichiarazione, la Circolare 17/E ammette la remissione in bonis (art. 2, comma 1, D.L. 16/2012; dal 2027 art. 344 del testo unico adempimenti e accertamento, D.Lgs. 141/2026): occorre avere i requisiti, indicare l'opzione entro la prima dichiarazione utile e versare la sanzione minima di 250 euro. Il mancato o parziale versamento dell'imposta, invece, non si può sanare: secondo l'Agenzia il ravvedimento operoso non si applica e si decade dal regime.

Durata di quindici anni, revoca e decadenza

L'opzione cessa in ogni caso dopo quindici periodi d'imposta dal primo anno di validità e non è rinnovabile. Prima della scadenza può:

• essere revocata nella dichiarazione di un anno successivo al primo, o con una comunicazione all'Agenzia se non c'è obbligo di dichiarazione;
• venire meno per decadenza se l'imposta non è versata, o è versata solo in parte, entro il termine, oppure se la persona trasferisce la residenza fiscale all'estero.

Gli effetti già prodotti restano validi, ma revoca e decadenza impediscono una nuova opzione, anche come familiare: il versamento tempestivo è essenziale.

Familiari e cherry picking: estensione ed esclusione di singoli Stati

L'opzione può essere estesa, anche in anni diversi, ai familiari dell'art. 433 c.c.:

• coniuge o parte dell'unione civile;
• figli, anche adottivi, e in loro mancanza discendenti prossimi;
• genitori, e in loro mancanza ascendenti prossimi, e adottanti;
• generi e nuore, suoceri;
• fratelli e sorelle, anche unilaterali.

Ciascun familiare deve avere i requisiti dei nove anni su dieci. Tutte le estensioni terminano comunque al quindicesimo anno del principale. La revoca o la decadenza del principale si estendono ai familiari, mentre la decadenza di un familiare non tocca il principale. Se il principale esce dal regime, il familiare può diventare a sua volta principale per gli anni residui.

Con il cosiddetto cherry picking (comma 5) il contribuente può escludere uno o più Stati. Per i redditi prodotti in quegli Stati si applicano la tassazione ordinaria, il credito per le imposte estere e gli obblighi di monitoraggio. L'elenco degli Stati esclusi può essere solo ampliato negli anni successivi, non ridotto.

Quali redditi copre l'imposta sostitutiva e quali restano esclusi

I redditi esteri si individuano «a specchio» rispetto ai criteri con cui l'art. 23 TUIR tassa i non residenti (art. 165, comma 2, TUIR). Secondo la Circolare 17/E rientrano, ad esempio:

• interessi su conti esteri e dividendi di società estere;
• plusvalenze su partecipazioni estere non qualificate;
• redditi di immobili situati all'estero;
• redditi di lavoro prestato all'estero.

I redditi di fonte italiana, come canoni di immobili italiani o dividendi di società italiane, sono tassati in modo ordinario.

Sono escluse dall'imposta sostitutiva le plusvalenze su partecipazioni qualificate realizzate nei primi cinque periodi d'imposta di validità dell'opzione, tassate con le regole ordinarie.

Per società e trust esteri, la Circolare 17/E chiarisce che i redditi di entità interposte sono imputati direttamente alla persona e coperti dall'imposta sostitutiva.

Esonero da quadro RW, IVIE e IVAFE

Per tutti gli anni di validità dell'opzione, il contribuente e i familiari inclusi non devono compilare il quadro RW (art. 4 D.L. 167/1990) e non versano l'IVIE sugli immobili esteri né l'IVAFE sulle attività finanziarie estere (art. 19, commi 13 e 18, D.L. 201/2011), come prevede l'art. 1, comma 153, L. 232/2016. L'esonero riguarda solo gli Stati compresi nell'opzione. Per gli Stati esclusi con il cherry picking monitoraggio e imposte restano dovuti, così come l'RW per le partecipazioni qualificate nei primi cinque anni.

Imposta di successione e donazione sui beni esteri

Per le successioni aperte e le donazioni fatte negli anni di validità dell'opzione del defunto o del donante, l'imposta di successione e donazione è dovuta solo sui beni e diritti esistenti in Italia (art. 1, comma 158, L. 232/2016). Secondo la Circolare 17/E la regola vale anche per gli altri atti a titolo gratuito e per i vincoli di destinazione, come il conferimento in trust. Si applica anche ai familiari che hanno esteso l'opzione, mentre i beni negli Stati esclusi restano imponibili.

Per le famiglie con patrimoni internazionali il passaggio generazionale va coordinato con la durata dell'opzione: alla scadenza torna la tassazione sui beni ovunque situati. Dal 1° gennaio 2027 la regola è contenuta nell'art. 88, comma 6, del Testo unico dell'imposta di registro e degli altri tributi indiretti (D.Lgs. 1° agosto 2025, n. 123), che rinvia all'art. 246 del nuovo Testo unico delle imposte sui redditi.

Convenzioni contro le doppie imposizioni e certificati di residenza

Secondo la Circolare 17/E chi aderisce al regime è residente in Italia anche ai fini delle convenzioni, perché tutti i suoi redditi vi scontano un'imposta, salvo che la singola convenzione disponga diversamente. È il caso della convenzione con la Svizzera, che non considera residente chi non è assoggettato alle imposte ordinarie su tutti i redditi di fonte svizzera (art. 4, par. 5, lett. b), indicato in dottrina come eccezione alla residenza convenzionale degli optanti (Diritto e pratica tributaria internazionale n. 2/2026). Secondo quanto riportato da G. Turri (Fiscalità & Commercio Internazionale n. 11/2025), un interpello non pubblicato dell'Agenzia richiede di escludere la Svizzera dall'opzione per ottenere i benefici di quella convenzione; non si tratta di una presa di posizione ufficiale. Lo Stato della fonte può inoltre chiedere un certificato di residenza fiscale italiano: è prudente verificare in anticipo, Stato per Stato, se riconosce i benefici convenzionali a chi è tassato in forma forfettaria.

Per gli Stati esclusi con il cherry picking si applica la convenzione con le regole ordinarie, compreso il credito per le imposte estere. Sui redditi coperti dall'imposta sostitutiva, invece, le imposte estere non sono accreditabili.

Aspetti pratici per famiglie e grandi patrimoni

Prima del trasferimento conviene:

• ricostruire la residenza dei dieci anni precedenti per ciascun membro della famiglia;
• mappare la fonte dei redditi, distinguendo italiani ed esteri, e la localizzazione del patrimonio;
• verificare se escludere Stati con un'imposta elevata che dà diritto al credito d'imposta;
• pianificare eventuali cessioni di partecipazioni qualificate oltre il quinquennio;
• coordinare testamenti, donazioni e trust con la durata del regime;
• tenere un calendario delle scadenze di versamento.

Il regime non è cumulabile con gli incentivi per docenti e ricercatori (art. 44 D.L. 78/2010) e con il precedente regime dei lavoratori impatriati (art. 16 D.Lgs. 147/2015) (art. 1, comma 154, L. 232/2016). Il divieto riguarda anche il nuovo regime degli impatriati (art. 5 D.Lgs. 209/2023), ma solo per chi trasferisce la residenza fiscale in Italia dal periodo d'imposta 2027 (art. 2 D.L. 38/2026). Chi si è trasferito tra il 2024 e il 2026 e ha i requisiti di entrambi i regimi può quindi valutarne l'applicazione congiunta.

Dal 1° gennaio 2027: l'art. 24-bis diventa art. 246 del nuovo Testo unico

Il nuovo Testo unico delle imposte sui redditi (D.Lgs. 19 giugno 2026, n. 117), applicabile dal 1° gennaio 2027, riprende il regime nell'art. 246 con gli importi di 300.000 e 50.000 euro. Il testo unico non riproduce gli importi previgenti, ma non abroga le norme di decorrenza (art. 2 D.L. 113/2024 e art. 1, comma 26, L. 199/2025): chi si è trasferito prima del 2026 continua quindi, secondo un'interpretazione ragionevole, a versare gli importi in vigore alla data del trasferimento. Il comma 7 vieta il cumulo con il regime impatriati (art. 225) e con gli incentivi per docenti e ricercatori (art. 226); per il regime impatriati resta ferma la decorrenza dal periodo d'imposta 2027 prevista dal D.L. 38/2026. Su entrambi i punti mancano, a oggi, chiarimenti ufficiali.

Cosa fare in pratica: accedere alla flat tax per i neo-residenti

1. Prima del trasferimento: verificare per ogni familiare i nove anni su dieci all'estero e, per il cittadino italiano che proviene da uno Stato del D.M. 4 maggio 1999, le prove per superare la presunzione di residenza.
2. Interpello, se lo si presenta: con check list e documenti, anche prima di stabilire la residenza; non è ammesso dopo l'opzione.
3. Opzione: nella dichiarazione dell'anno del trasferimento o del successivo, con l'ultima giurisdizione di residenza e gli Stati esclusi, che in seguito si possono solo aggiungere.
4. Ogni anno: versare l'imposta entro il termine del saldo (F24 ELIDE, codice NRPP) e compilare il quadro RW per gli Stati esclusi.

I rischi da valutare nella flat tax per i neo-residenti

• Versamento omesso o parziale. Comporta la decadenza e impedisce una nuova opzione, anche come familiare; secondo l'Agenzia il ravvedimento operoso non si applica.
• Data del trasferimento. A ridosso del 10 agosto 2024 o del 1° gennaio 2026 l'importo può cambiare, perché le norme di decorrenza guardano alla residenza civilistica (art. 2 D.L. 113/2024; art. 1, comma 26, L. 199/2025).
• Partecipazioni qualificate. Le plusvalenze realizzate nei primi cinque anni sono tassate con le regole ordinarie (art. 24-bis TUIR).
• Benefici convenzionali. Lo Stato della fonte può chiedere un certificato di residenza e valutare se riconoscerli a chi è tassato in forma forfettaria: va verificato Stato per Stato. La convenzione con la Svizzera non considera residente chi non è tassato in via ordinaria su tutti i redditi di fonte svizzera (art. 4, par. 5, lett. b); si veda sopra.

Fonti normative

• Art. 24-bis TUIR, testo vigente – Normattiva
• Art. 1, commi 152-159, L. 11 dicembre 2016, n. 232 – Normattiva (sezione 'commi 101-200')
• Art. 2 D.L. 9 agosto 2024, n. 113 – Normattiva
• L. 30 dicembre 2025, n. 199 (Legge di bilancio 2026) – Normattiva
• Art. 2 D.L. 27 marzo 2026, n. 38 – Normattiva
• Circolare AdE n. 17/E del 23 maggio 2017 – Agenzia delle Entrate.pdf/8c361223-0cf1-b41b-be4a-db33664d5855)
• Provvedimento AdE 8 marzo 2017, prot. 47060 – Agenzia delle Entrate
• Neo residenti, regime opzionale – Agenzia delle Entrate
• Neo residenti, normativa e prassi – Agenzia delle Entrate
• Circolare AdE n. 20/E del 4 novembre 2024 – Agenzia delle Entrate
• Art. 19 D.L. 6 dicembre 2011, n. 201 (IVIE e IVAFE) – Normattiva
• Art. 88 D.Lgs. 1° agosto 2025, n. 123 (testo unico registro e altri tributi indiretti), testo vigente – Normattiva
• D.Lgs. 19 giugno 2026, n. 117 – Normattiva
• Convenzione Italia-Svizzera del 9 marzo 1976 – Fedlex
• Modello di Convenzione OCSE 2017 – OCSE